ได้เวลา IFRS 19 (TFRS 19) บริษัทย่อยที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ : การเปิดเผยข้อมูล

พวกเรานักบัญชีหากเป็นแฟนพันธุ์แท้ของ IFRS คงได้ทราบข่าวคราวพอสมควรว่า ในเดือนพฤษภาคม 2567 ที่ผ่านมา (ว่าไปก็เกือบ 2 ปีแล้ว) คณะกรรมการกำหนดมาตรฐานการบัญชีระหว่างประเทศ (IASB) ได้เผยแพร่ IFRS 19 ซึ่งเปิดโอกาสให้กิจการที่มีคุณสมบัติครบถ้วน (อย่าเพิ่งงงครับ เดี๋ยวเฉลยว่าคือใคร...แต่ขอบอกว่าเป็นข่าวดีสำหรับกิจการ NPAEs ที่เลือกจัดทำบัญชีโดยใช้มาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (IFRS for PAEs) อย่างแท้จริง) สามารถนำข้อกำหนดเกี่ยวกับการเปิดเผยข้อมูลที่ลดลงตาม IFRS 19 มาถือปฏิบัติได้ โดยที่กิจการยังคงต้องนำข้อกำหนดเกี่ยวกับการรับรู้ การวัดมูลค่า และการแสดงรายการตามมาตรฐานการบัญชี IFRS ฉบับอื่น ๆ มาถือปฏิบัติต่อไป

การนำมาตรฐานฉบับดังกล่าวมาถือปฏิบัติ ถือเป็นทางเลือกสำหรับกิจการที่มีคุณสมบัติครบถ้วนและกิจการที่นำ IFRS 19 มาถือปฏิบัติต้องเปิดเผยข้อเท็จจริงนั้นเป็นส่วนหนึ่งของถ้อยแถลงการปฏิบัติตามมาตรฐานการบัญชี IFRS โดยทั่วไปของกิจการ

มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ พวกเราคงทราบดีว่าจะมีผลบังคับใช้โดยถ้วนหน้าสำหรับรอบระยะเวลารายงานที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2570 (แต่สำหรับในประเทศไทย เป็นที่ทราบกันดีจาก Website ของสภาวิชาชีพบัญชีฯ ว่า TFRS 19 จะมีผลบังคับใช้สำหรับรอบระยะเวลารายงานที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2571 เรียกว่าบริษัทในบ้านเรามีเวลาอีกปีเศษให้ได้ตัดสินใจว่าจะใช้หรือไม่ใช้มาตรฐานฯ ฉบับนี้) ทั้งนี้ มาตรฐานฯ ฉบับนี้เฉกเช่นฉบับอื่น ๆ สนับสนุนให้กิจการนำมาถือปฏิบัติก่อนวันถือปฏิบัติ แต่ขอบอกว่าในปีแรกที่กิจการนำ IFRS 19 มาถือปฏิบัติ กิจการต้องเปิดเผยข้อมูลเปรียบเทียบสำหรับจำนวนเงินของงวดปัจจุบันที่เปิดเผยตามที่ IFRS 19 กำหนด (แทนที่จะเป็นจำนวนเงินที่เปิดเผยในงวดก่อนตามที่กำหนดไว้ในมาตรฐานการบัญชี IFRS ฉบับอื่น ๆ) เว้นแต่ IFRS 19 หรือมาตรฐานการบัญชี IFRS ฉบับอื่นจะอนุญาตหรือกำหนดให้ถือปฏิบัติเป็นอย่างอื่น

ก่อนผู้เขียนจะเข้าสู่เนื้อหาที่สำคัญ ไม่ว่าจะบริบท วัตถุประสงค์ และเนื้อหาของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ ผู้เขียนขอทบทวนสักเล็กน้อยว่าภายใต้ TFRS for NPAEs ย่อหน้าที่ 2.4 ของบ้านเรา ได้มีการระบุไว้อย่างชัดเจนว่าในกรณีที่ NPAEs ไม่ประสงค์ที่จะจัดทำรายงานทางการเงินตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนี้ (ทำไมถึงไม่ประสงค์...) ก็ให้กิจการจัดทำรายงานทางการเงินตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (TFRS for PAEs) ทุกฉบับที่เกี่ยวข้องกับรายการค้าของกิจการโดยถือปฏิบัติอย่างสม่ำเสมอ ซึ่งเท่าที่ผู้เขียนสืบ ๆ ดูก็น่าจะเป็นบริษัทย่อยของบริษัทใหญ่ที่จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์ไม่ว่าตลาดไทยหรือตลาดต่างประเทศ ที่บ่อยครั้งบริษัทใหญ่มักกำหนดให้บริษัทย่อยจัดทำรายงานทางการเงินตาม TFRS for PAEs ไปเลยเพื่อความสะดวกต่อการจัดทำงบการเงินรวม

แต่เป็นที่ทราบกันดีว่าในระยะหลัง ๆ หลักการรับรู้และวัดมูลค่ารายการใน TFRS for PAEs และ TFRS for NPAEs เริ่มมีความแตกต่างกันมากขึ้น ไม่ว่าจะเป็นเรื่องสัญญาเช่า การรับรู้รายได้และเครื่องมือทางการเงิน หลักการรับรู้และวัดมูลค่ารายการ ตลอดจนการเปิดเผยข้อมูลที่ต่างกันราวฟ้ากับดิน ทำให้บริษัทใหญ่บางแห่งตัดสินใจที่จะกำหนดให้บริษัทย่อยจัดทำรายงานทางการเงินตาม TFRS for PAEs เพื่อลดภารกิจในการปรับกระทบยอดในขั้นตอนการจัดทำงบการเงินรวม แต่บริษัทย่อยเหล่านี้ต่างก็บ่นกันนักกันหนาว่าการเปิดเผยข้อมูลในหมายเหตุประกอบงบการเงินตาม TFRS for PAEs ดูจะเป็นภาระอันใหญ่หลวงที่ผ่านมา ทั้ง ๆ ที่ตนก็ไม่ได้มีหุ้นกู้หรือหุ้นทุนซื้อขายในตลาดหลักทรัพย์ แต่กลับต้องมาเสียเวลาเปิดเผยข้อมูลแบบเปลือยเปล่าจนทำให้ต้นทุนในการจัดทำงบการเงินเพิ่มสูงขึ้น แต่ไม่แน่ใจว่าประโยชน์ที่ได้รับมันคุ้มค่าขนาดไหน (ไม่รู้เอาอะไรมาชั่ง...ขออารัมภบทเพียงเท่านี้ เดี๋ยวพวกเราจะไม่มีเวลาอ่านส่วนที่เหลือกันครับ)

กรอบแนวคิดความจำเป็นในการเปิดเผยข้อมูลที่ลดลง

ก่อนอื่นขอเล่าความเป็นมา สำหรับมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ถูกพัฒนาขึ้นเพื่อตอบสนองต่อ Request for Views : 2015 Agenda Consultation ของ IASB ผู้แสดงความคิดเห็นได้เสนอแนะให้ IASB พิจารณาอนุญาตให้บริษัทย่อยบางแห่ง (ชักสงสัยบริษัทย่อยอะไร เดี๋ยวจะทราบเองครับ) สามารถนำมาตรการบัญชี IFRS มาถือปฏิบัติโดยมีข้อกำหนดเกี่ยวกับการเปิดเผยข้อมูลที่ลดลง ผู้แสดงความคิดเห็นได้ตั้งข้อสังเกตว่า แม้มาตรฐานการบัญชี IFRS for SMEs (ถ้าบ้านเราก็น่าจะเทียบได้กับ TFRS for NPAEs) จะมีข้อกำหนดเกี่ยวกับการเปิดเผยข้อมูลน้อยกว่า แต่หลักการรับรู้และการวัดมูลค่ารายการของมาตรฐานดังกล่าวแตกต่างจากหลักการรับรู้และการวัดมูลค่ารายการของมาตรฐานการบัญชี IFRS ซึ่งหมายถึงว่า บริษัทย่อยที่นำมาตรฐานการบัญชี IFRS for SMEs มาถือปฏิบัติจำเป็นต้องจัดทำบันทึกทางบัญชีเพิ่มเติมเพื่อให้เป็นไปตามข้อกำหนดทางด้านการรายงานของกลุ่มบริษัทของบริษัทใหญ่ของตนได้ (สำหรับกิจการในบ้านเราที่เป็น NPAEs ก็คงรู้สึกเช่นกันว่าข้อกำหนดของ TFRS for NPAEs ก็มาทรงเดียวกันไม่มีผิด)

บริษัทย่อยที่มีคุณสมบัติครบถ้วน (ได้เวลาเฉลย) ที่จะเลือกนำ IFRS 19 มาถือปฏิบัติได้ คือ บริษัทย่อยของบริษัทใหญ่ที่จัดทำงบการเงินรวมซึ่งเผยแพร่เป็นข้อมูลสาธารณะ ซึ่งถือปฏิบัติตามมาตรฐานการบัญชี IFRS (ถ้าเป็นบ้านเราก็คงต้องเป็นบริษัทใหญ่ที่จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์ฯ นั่นเอง) IASB ได้ตั้งข้อสังเกตว่า ข้อกำหนดเกี่ยวกับการเปิดเผยข้อมูลบางเรื่องในมาตรฐานการบัญชี IFRS ฉบับอื่น ๆ มีความเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจลงทุนในตลาดทุนสาธารณะมากกว่าที่จะเกี่ยวข้องกับรายการ เหตุการณ์ และสถาการณ์ที่บริษัทย่อยที่มีคุณสมบัติครบถ้วนโดยทั่วไปเผชิญอยู่ (เรียกว่าเห็นใจบริษัทย่อยที่เลือกจัดทำบัญชีโดยใช้มาตรฐาน IFRS ซึ่งถ้าเป็นบ้านเราก็คือกิจการ NPAEs ที่เป็นบริษัทย่อยที่เลือกจัดทำบัญชีโดยใช้ TFRS for PAEs นั่นเอง) ดังนั้นบริษัทย่อยเหล่านี้จึงน่าจะได้รับประโยชน์จากกรอบแนวคิดการเปิดเผยข้อมูลที่ลดลง (ผู้เขียนเห็นด้วยอย่างยิ่ง)

IASB ได้ดำเนินโครงการนี้เพื่อลดต้นทุนในการจัดทำงบการเงินตามมาตรฐานการบัญชี IFRS สำหรับบริษัทย่อยที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะและเพื่อขยายการนำมาตรฐานการบัญชี IFRS มาถือปฏิบัติภายในกลุ่มกิจการโดยยังคงรักษาความเป็นประโยชน์ของข้อมูลที่แสดง IASB เชื่อว่าความเป็นประโยชน์ของงบการเงินยังคงได้รับการรักษาไว้ เนื่องจากการเปิดเผยข้อมูลจะมีการปรับให้เหมาะสมกับความต้องการของผู้ใช้งบการเงินของบริษัทย่อยโดยตัดการเปิดเผยข้อมูลบางเรื่องที่มีความเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจของกิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะมากกว่าออกไป (IASB น่าคิดได้มาตั้งนานแล้ว...)

ลักษณะสำคัญของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้

วัตถุประสงค์ของมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้

วัตถุประสงค์ของมาตรฐานนี้คือ เพื่อเปิดโอกาสให้กิจการที่มีคุณสมบัติครบถ้วนสามารถนำข้อกำหนดเกี่ยวกับการเปิดเผยข้อมูลที่ลดลงตามที่กำหนดไว้ใน IFRS 19 มาถือปฏิบัติ ในขณะเดียวกันยังคงต้องนำข้อกำหนดเกี่ยวกับการรับรู้ การวัดมูลค่า และการแสดงรายการตามมาตรฐานการบัญชี IFRS ฉบับอื่น ๆ มาถือปฏิบัติ (เน้นย้ำเปิดเผยข้อมูลลดลงก็จริง แต่การรับรู้ วัดมูลค่าและแสดงรายการยังคงตามเดิมนะครับ ซึ่งพวกเรานักบัญชีรู้กันดีว่าหลักการบางเรื่องหินขนาดไหน) กิจการที่มีคุณสมบัติครบถ้วนซึ่งเลือกนำ IFRS 19 มาถือปฏิบัติจะไม่จำเป็นต้องนำข้อกำหนดเกี่ยวกับการเปิดเผยข้อมูลในมาตรฐาน IFRS ฉบับอื่น ๆ มาถือปฏิบัติ เว้นแต่จะมีการระบุไว้เป็นอย่างอื่น (IFRS 19.2 IFRS 19.3) (อ่านดี ๆ ก่อนใช้...)

กิจการที่มีคุณสมบัติครบถ้วน

กิจการอาจเลือกใช้ IFRS 19 ได้ หาก ณ วันสิ้นรอบระยะเวลารายงาน

▪  กิจการนั้นเป็นบริษัทย่อยตามที่นิยามไว้ใน IFRS 10 (ถ้าเป็นบ้านเราอย่าลืมไปพลิกอ่านนิยามบริษัทย่อยใน TFRS 10 ให้ดีก่อน)

▪  กิจการนั้นไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ และ

▪  กิจการนั้นมีบริษัทใหญ่ (ไม่ว่าจะเป็นบริษัทใหญ่ลำดับสูงสุดหรือบริษัทใหญ่ลําดับระหว่างกลาง) ที่จัดทำงบการเงินรวมซึ่งเผยแพร่เป็นข้อมูลสาธารณะและจัดทำขึ้นตามมาตรฐานการบัญชี IFRS (ถ้าบ้านเราก็จัดทำขึ้นตาม TFRS for PAEs)

กิจการที่มีคุณสมบัติครบถ้วน (รวมถึงบริษัทใหญ่ลำดับระหว่างกลาง) สามารถนำ IFRS 19 มาถือปฏิบัติในบการเงินรวม งบการเงินเฉพาะกิจการ หรืองบการเงินเอกเทศได้ มีข้อสังเกตว่า IFRS 19 สามารถนำมาถือปฏิบัติได้ทั้งกับการรายงานประจำปีและการรายงานระหว่างกาล (IFRS 19.7)