ภาษีรายได้ เงินมัดจำ (ตอนที่ 2)

รายได้ในการนำมาเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ไม่มีการกำหนดความหมายของคำว่า “รายได้” ไว้ในประมวลรัษฎากร แต่ความหมายของรายได้จะรวมถึงเงินได้พึงประเมิน ซึ่งมีการกำหนดคำนิยามไว้ในมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร

รายได้ (ต่อ)

รายได้ที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากกำไรสุทธิ กฎหมายได้กำหนดขอบเขตว่า เป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการ และรายได้นั้นอาจจะเป็นรายได้ในรูปที่เป็นเงิน ทรัพย์สิน ประโยชน์ที่ได้รับซึ่งคำนวณได้เป็นเงิน หรือภาษีอากรที่ผู้อื่นออกแทนให้ ซึ่งแยกพิจารณาได้ดังนี้

1. รายได้ที่เป็นเงิน

2. รายได้ที่เป็นทรัพย์สิน

3. รายได้ที่เป็นประโยชน์ที่ได้รับซึ่งคำนวณได้เป็นเงิน 

บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ได้รับประโยชน์ซึ่งคำนวณได้เป็นเงิน ไม่ว่าจะเกิดจากสัญญา ข้อตกลง หรือกรณีอื่นใดก็ตาม ถ้าบริษัทฯ ไม่ต้องจ่ายค่าตอบแทนในการได้รับประโยชน์ดังกล่าว ย่อมถือได้ว่าบริษัทฯ มีรายได้เกิดขึ้น โดยจะต้องคำนวณมูลค่าของประโยชน์ที่ได้รับนั้นมารวมคำนวณเป็นรายได้เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลด้วย

แนววินิจฉัยของกรมสรรพากร

รายได้/ลูกหนี้ได้รับการปลดหนี้

บริษัทลูกหนี้ตกลงประนอมหนี้กับเจ้าหนี้ และเจ้าหนี้ตกลงลดหนี้ให้บริษัทลูกหนี้เป็นอัตราร้อยละของหนี้ที่ค้างอยู่ ซึ่งบริษัทลูกหนี้จะชำระหนี้ตามจำนวนที่หักส่วนลด บริษัทลูกหนี้จะต้องนำส่วนลดดังกล่าวมารวมคำนวณเป็นรายได้เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล เนื่องจากเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการตามมาตรา 65 และเจ้าหนี้ที่ลดให้กับบริษัทลูกหนี้ไม่สามารถนำส่วนลดดังกล่าวมาหักเป็นรายจ่ายได้ หากไม่เป็นไปตามกฎกระทรวง ฉบับที่ 186 (พ.ศ. 2534) (หลักเกณฑ์การจำหน่ายหนี้สูญ) (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0811/17056 ลงวันที่ 17 ธันวาคม 2541)

ข้อสังเกต : ลูกหนี้ที่ได้รับการปลดหนี้ทั้งหมดหรือบางส่วนในรอบระยะเวลาบัญชีใด ต้องถือเป็นรายได้ของรอบระยะเวลาบัญชีนั้น

รายได้/ประโยชน์ที่ได้รับจากการใช้ทรัพย์สินของบุคคลอื่นโดยไม่เรียกค่าตอบแทน

บริษัทได้ใช้อุปกรณ์การผลิตชิ้นส่วนจากเจ้าของกรรมสิทธิ์เพื่อใช้ในการผลิตสินค้าขาย โดยบริษัทไม่ต้องเสียค่าตอบแทนใด ๆ ให้แก่เจ้าของกรรมสิทธิ์ ถือเป็นประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร บริษัทต้องนำประโยชน์เพิ่มดังกล่าวมารวมเป็นรายได้ตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0706/9817 ลงวันที่ 3 พฤศจิกายน 2547)

รายได้/ได้ใช้ประโยชน์ในทรัพย์สินโดยไม่จ่ายค่าเช่า

บริษัทฯ เช่าที่ดินพร้อมสิ่งปลูกสร้างซึ่งเป็นสถานีบริการน้ำมันเชื้อเพลิง โดยผู้ให้เช่าไม่คิดค่าเช่าเป็นเวลา 3 ปี กรณีผู้ให้เช่าให้บริษัทฯ ใช้ประโยชน์ในสถานีบริการฯ โดยบริษัทฯ ไม่ต้องเสียค่าเช่า ถือเป็นเป็นประโยชน์ที่บริษัทฯ ได้รับซึ่งอาจคำนวณได้เป็นเงิน จึงเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร และเป็นรายได้ที่บริษัทฯ ต้องนำมาคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0702 (กม.05)/906 ลงวันที่ 23 เมษายน 2553)

หมายเหตุ เรื่องทำนองเดียวกับคำวินิจฉัยของกรมสรรพากรข้างต้น มีคำพิพากษาฎีกาได้วินิจฉัยไว้ตามคำพิพากษาฎีกาที่ 1708/2536

4. รายได้ที่เป็นภาษี ค่าธรรมเนียมที่ผู้อื่นออกแทน

กรณีบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่มีหน้าที่ตามกฎหมายจะต้องเสียภาษีหรือค่าธรรมเนียม แต่มีบุคคลอื่นมาทำข้อตกลงกับบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นว่าจะออกภาษีหรือค่าธรรมเนียมแทน กรณีดังกล่าวภาษีหรือค่าธรรมเนียมที่บุคคลอื่นยินยอมออกแทนนั้นถือเป็นรายได้ของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นด้วย

แนววินิจฉัยของกรมสรรพากร

ผู้ซื้อรับภาระค่าธรรมเนียมการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรม รวมถึงภาษีแทนผู้ขาย

บริษัทฯ ซื้ออสังหาริมทรัพย์จากบริษัทผู้ขาย โดยบริษัทผู้ขายประสงค์ให้บริษัทฯ ผู้ซื้อเป็นผู้รับภาระค่าธรรมเนียมการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรม ภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย และภาษีธุรกิจเฉพาะแทนผู้ขาย

1. ในการซื้อขายอสังหาริมทรัพย์กรณีค่าธรรมเนียมการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรม ณ กรมที่ดิน ตามมาตรา 457 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ได้กำหนดหน้าที่ให้ผู้ซื้อและผู้ขายจ่ายค่าธรรมเนียมการทำสัญญาซื้อขายเท่ากันทั้ง 2 ฝ่าย หากบริษัทฯ ผู้ซื้อได้ตกลงออกเงินค่าธรรมเนียม ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย และภาษีธุรกิจเฉพาะแทนผู้ขาย เงินที่ผู้ซื้อออกแทนให้จึงเป็นส่วนหนึ่งของราคาขายอสังหาริมทรัพย์ ต้องถือเป็นประโยชน์เพิ่มของผู้ขาย เข้าลักษณะเป็นเงินได้พึงประเมินตามความหมายของมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร บริษัทผู้ขายต้องนำค่าธรรมเนียม รวมทั้งค่าภาษีทุกประเภทไปรวมคำนวณเป็นรายได้เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีที่มีรายได้นั้น โดยบริษัทผู้ขายมีสิทธินำภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ที่ผู้ซื้อออกแทนให้นั้นมาถือเป็นเครดิตในการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคล ทั้งนี้ จะต้องปรากฏหลักฐานที่ระบุชื่อบริษัทผู้ขายเป็นผู้ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 65 และมาตรา 69 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร

2. ค่าธรรมเนียมการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรม ณ กรมที่ดิน และภาษีธุรกิจเฉพาะที่ผู้ซื้อออกแทนผู้ขายตามสัญญา และบริษัทผู้ขายได้นำค่าธรรมเนียมและภาษีธุรกิจเฉพาะไปรวมคำนวณเป็นรายได้เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ในรอบระยะเวลาบัญชีที่มีรายได้นั้นแล้ว หากบริษัทผู้ขายมีหลักฐานระบุชื่อบริษัทผู้ขายเป็นผู้จ่ายค่าธรรมเนียมและภาษีธุรกิจเฉพาะ บริษัทผู้ขายมีสิทธินำเงินจำนวนดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายได้ตามมาตรา 65 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร

3. ค่าธรรมเนียมและภาษีธุรกิจเฉพาะที่บริษัทฯ ผู้ซื้อออกแทนผู้ขายตามสัญญา ถือเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนของทรัพย์สินประเภทที่ดินที่ซื้อมา ซึ่งต้องห้ามในการหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามมาตรา 65 ตรี (5) แห่งประมวลรัษฎากร และมาตราแห่งพระราชกฤษฎีกาตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สิน (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 อย่างไรก็ดี เมื่อบริษัทฯ ผู้ซื้อขายที่ดินดังกล่าวไปในรอบระยะเวลาบัญชีใด บริษัทฯ ผู้ซื้อมีสิทธินำต้นทุนของทุนของที่ดินนั้นมาหักเป็นรายจ่ายได้ (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0702/5714 ลงวันที่ 21 กรกฎาคม 2552 และหนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0702/1206 ลงวันที่ 17 กุมภาพันธ์ 2552)

คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 10733/2557 

วินิจฉัยไว้ว่าค่าธรรมเนียมในการโอน (อสังหาริมทรัพย์) นั้น ตามมาตรา 457 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ บัญญัติให้ผู้ซื้อและผู้ขายพึงออกใช้เท่ากันทั้ง 2 ฝ่าย แต่โจทก์ทำสัญญาให้ผู้ซื้อชำระค่าธรรมเนียมเป็นกรณีที่คู่สัญญาตกลงกันเป็นอย่างอื่น และค่าธรรมเนียมดังกล่าวผู้ซื้อจ่ายให้แก่กรมที่ดิน ไม่ได้จ่ายเงินค่าธรรมเนียมให้โจทก์ จึงไม่เป็นรายได้จากการประกอบกิจการหรือเนื่องจากการประกอบกิจการของโจทก์ ค่าธรรมเนียมดังกล่าวย่อมไม่ถือเป็นประโยชน์อย่างอื่นที่โจทก์ได้รับซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงินซึ่งเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์ไม่จำต้องบันทึกบัญชีเป็นรายได้

รายได้/ส่วนต่างจากอัตราแลกเปลี่ยน

บริษัทฯ ขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศโดยกำหนดค่าสินค้าเป็นสกุลเงินยูโร แต่มีเงื่อนไขในสัญญาว่าลูกค้าต้องชำระค่าสินค้าให้แก่บริษัทฯ เป็นเงินตราไทยโดยใช้อัตราขาย (Selling Rate) แต่บริษัทฯ ได้ออกใบกำกับภาษีโดยใช้อัตราแลกเปลี่ยนเงินตรา (อัตราซื้อ) บริษัทฯ จึงเรียกเก็บมูลค่าส่วนต่างระหว่างอัตราแลกเปลี่ยนเพิ่มขึ้น ถือเป็นรายได้ของบริษัทฯ ในรอบระยะเวลาบัญชีที่ได้ออกใบแจ้งหนี้ที่เรียกเก็บส่วนต่างเพิ่มขึ้นตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0702/4831 ลงวันที่ 2 กรกฎาคม 2553)