ภาษีรายได้ เงินมัดจำ ตอนที่ 1

การทำสัญญาทางธุรกิจย่อมก่อให้เกิดรายได้จากสัญญานั้น อย่างไรก็ดี รายได้ในทางภาษีมิได้จำกัดเฉพาะรายได้ที่เกิดจากสัญญาเท่านั้น ดังนั้นในการเสียภาษีจึงต้องพิจารณารายได้ทั้งหมดที่อาจเกิดขึ้นจากการดำเนินกิจการของบริษัท

นอกจากนี้ เมื่อมีการทำสัญญาและเริ่มดำเนินการตามสัญญา มักมีข้อกำหนดเกี่ยวกับการวางมัดจำหรือการชำระเงินล่วงหน้า ซึ่งประเด็นดังกล่าวจะมีภาระภาษีที่เกี่ยวข้องคือ ภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีมูลค่าเพิ่ม

ผู้เขียนจึงขอหยิบยกประเด็นปัญหาดังกล่าวมาวิเคราะห์ในบทความนี้

ภาษีเงินได้นิติบุคคล

ในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ได้กำหนดไว้ว่า 

“มาตรา 65 เงินได้ที่ต้องเสียภาษีตามความในส่วนนี้คือกำไรสุทธิ ซึ่งคำนวณได้จากรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชี หักด้วยรายจ่ายตามเงื่อนไขที่ระบุไว้ในมาตรา 65 ทวิ และมาตรา 65 ตรี...” 

ดังนั้นเงื่อนไขสำคัญในการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลคือ “รายได้” โดยรายได้ในการนำมาเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลนั้น ไม่มีการกำหนดความหมายของคำว่า “รายได้” ไว้ในประมวลรัษฎากร แต่ความหมายของรายได้จะรวมถึงเงินได้พึงประเมิน ซึ่งมีการกำหนดคำนิยามไว้ในมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นบททั่วไป

รายได้ที่จะต้องนำมาคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลนั้นแยกได้เป็น 2 กรณี คือ

1. รายได้จากกิจการ ได้แก่ รายได้จากการดำเนินงานตามวัตถุประสงค์ที่จดทะเบียนไว้ต่อกระทรวงพาณิชย์

2. รายได้เนื่องจากกิจการ ได้แก่ รายได้ที่มิได้เกิดจากการประกอบธุรกิจตามปกติของกิจการ แต่เป็นรายได้ที่เกิดขึ้นเนื่องจากมีการดำเนินงานของกิจการ รายได้เนื่องจากกิจการนี้อาจจะไม่เกิดขึ้นเลยก็ได้ แต่ถ้าหากเกิดขึ้นแล้วต้องนำมาถือเป็นรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลด้วย เช่น รายได้จากการขายที่ดินโรงงาน รายได้จากการโอนสิทธิการเช่าตึกสำนักงาน กำไรจากอัตราแลกเปลี่ยนเงินตรา เงินที่ได้รับจากการช่วยเหลือจากบริษัทแม่ เป็นต้น

จะเห็นได้ว่า รายได้ที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากกำไรสุทธิ กฎหมายได้กำหนดขอบเขตว่าเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการ และรายได้นั้นอาจจะเป็นรายได้ในรูปที่เป็นเงิน ทรัพย์สิน ประโยชน์ที่ได้รับซึ่งคำนวณได้เป็นเงิน หรือภาษีอากรที่ผู้อื่นออกแทนให้ ซึ่งแยกพิจารณาได้ดังนี้

1. รายได้ที่เป็นเงิน

บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ประกอบกิจการในรูปแบบธุรกิจต่าง ๆ โดยวัตถุประสงค์มุ่งที่จะหารายได้จากธุรกิจในรูปที่เป็นเงินเกือบทั้งสิ้น ไม่ว่าจะเป็นเงินตราไทยหรือเงินตราต่างประเทศก็ตาม ซึ่งเงินที่กิจการได้มาอาจจะได้มาจากการทำสัญญาหรือข้อตกลงกับคู่สัญญา เช่น ทำสัญญาขายสินค้า ให้เช่าทรัพย์สิน ให้บริการต่าง ๆ เป็นต้น หรืออาจจะมีรายได้ที่เป็นตัวเงินในรูปแบบอื่น ๆ เช่น การรับเงินช่วยเหลือจากบริษัทแม่ในต่างประเทศ เป็นต้น ซึ่งต่างก็เป็นรายได้ที่ต้องนำมารวมคำนวณเป็นรายได้เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลทั้งสิ้น

แนววินิจฉัยของกรมสรรพากร/คำพิพากษาฎีกา

รายได้จากการขายทรัพย์สินของบริษัท

คำพิพากษาฎีกาที่ 458/2508

กำไรจากการขายที่ดินที่บริษัทซื้อมาเพื่อทำโรงเลื่อยและท่าเรือ แม้ภายหลังบริษัทจะเลิกกิจการแล้ว กำไรดังกล่าวถือเป็นเงินได้เนื่องจากการดำเนินกิจการ ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลด้วย

คำพิพากษาฎีกาที่ 456 - 457/2509

บริษัทมีที่ดินและสิ่งปลูกสร้างและได้ขายที่ดินและสิ่งปลูกสร้างนั้นไป เมื่อได้กำไร กำไรนั้นต้องนำมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีตามประมวลรัษฎากรด้วย เพราะถือว่าการซื้อขายทรัพย์สินดังกล่าวเป็นกิจการอยู่ภายในขอบเขตและวัตถุประสงค์ของบริษัท จึงเป็นกำไรที่ได้มาเนื่องจากกิจการของบริษัท

คำพิพากษาฎีกาที่ 458/2509

บริษัทได้ซื้อทรัพย์สินอย่างอื่นที่มิใช่ทรัพย์สินที่จะนำมาผลิตสินค้าของบริษัท แต่เป็นทรัพย์สินที่ซื้อมาเพื่อใช้ในการดำเนินกิจการของบริษัท เช่น เครื่องใช้สำนักงาน เป็นต้น เมื่อทรัพย์สินที่บริษัทขายไปได้เป็นทรัพย์สินที่ได้มาระหว่างดำเนินกิจการของบริษัทหรือเป็นสิทธิการเช่าที่ได้โอนไปโดยได้รับค่าตอบแทน กำไรที่ได้จากการขายทรัพย์สินของบริษัทและกำไรที่ได้จากการโอนสิทธิการเช่า ย่อมถือเป็นกำไรที่ได้จากการกระทำของบริษัทและเป็นกำไรที่ได้เนื่องจากกิจการของบริษัทนั่นเอง

แนววินิจฉัยของกรมสรรพากร

รายได้/เงินปันผลที่ผู้ถือหุ้นไม่รับหรือผู้ถือหุ้นขาดคุณสมบัติ

บริษัทจ่ายเงินปันผลให้แก่ผู้ถือหุ้นเป็นเช็ค ต่อมาในปีภาษีดังกล่าว ผู้ถือหุ้นไม่ได้นำเช็คไปขึ้นเงินจนหมดอายุความ 1 ปี นับแต่เช็คถึงกำหนด ทั้งนี้ ผู้ทรงเช็คอาจใช้สิทธิเรียกร้องฟ้องบริษัทตามมูลหนี้เดิม (ฟ้องให้จ่ายเงินปันผลใหม่) ภายในอายุความ 10 ปี นับแต่วันที่อาจบังคับสิทธิเรียกร้องได้ตามมาตรา 193/30 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งฯ 

ดังนั้นบริษัทควรตั้งบัญชีเงินปันผลค้างจ่ายเป็นเวลา 1 ปี นับจากวันที่ลงในเช็คและบันทึกล้างบัญชีเงินปันผลค้างจ่ายเป็นรายได้เมื่อพ้น 1 ปี แต่ถ้าผู้ถือหุ้นใช้สิทธิเรียกร้องฟ้องภายใน 10 ปี ซึ่งมีผลให้บริษัทต้องจ่ายเงินปันผล บริษัทต้องบันทึกเงินปันผลที่รับรู้เป็นรายได้แล้ว กลับมาลงเป็นรายจ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายเงินปันผล

(หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0811/6890 ลงวันที่ 22 พฤษภาคม 2541)

บริษัท ก. ได้ประกาศจ่ายเงินปันผลให้แก่ผู้ถือหุ้น แต่มีผู้ถือหุ้นบางรายขาดคุณสมบัติที่จะได้รับเงินปันผล และมีผู้ถือหุ้นบางรายไม่มารับเงินปันผล กรณีดังกล่าว หากบริษัท ก. ยังคงมีเงินปันผลค้างจ่ายบันทึกในบัญชีหนี้สินของบริษัท ก. โดยไม่ได้มีการล้างบัญชีเงินปันผลค้างจ่ายหรือลดยอดบัญชีหนี้สิน บริษัท ก. ไม่ต้องนำเงินปันผลค้างจ่ายดังกล่าวมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร เนื่องจากเงินปันผลดังกล่าวยังไม่ถือเป็นเงินได้ของบริษัท ก. ตราบเท่าที่ผู้ถือหุ้นยังคงมีสิทธิเรียกร้องในเงินปันผลที่ตนยังไม่มารับจากบริษัท ก. 

แต่ถ้าหากบริษัท ก. ได้มีการล้างบัญชีเงินปันผลค้างจ่ายหรือลดยอดบัญชีหนี้สินไปบันทึกบัญชีกำไรสะสม หรือบัญชีเงินสำรอง หรือบัญชีเงินอื่นใดก็ตาม หรือสิทธิเรียกร้องในเงินปันผลของผู้ถือหุ้นขาดอายุความ เงินปันผลดังกล่าวเข้าลักษณะเป็นรายได้เนื่องจากการประกอบกิจการ บริษัท ก. ต้องนำมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร 

(หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0706/5029 ลงวันที่ 14 มิถุนายน 2549 และหนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0706/4961 ลงวันที่ 7 มิถุนายน 2549)

รายได้/ดอกเบี้ยจากการได้รับคืนภาษี

ดอกเบี้ยที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลได้รับจากการได้รับคืนเงินภาษีในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนโดยไม่คิดทบต้น ตามมาตรา 4 ทศ แห่งประมวลรัษฎากร ถือเป็นรายได้ในการคำนวณภาษีเงินได้ของบริษัทฯ ตามมาตรา 65

(หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0811/ก.104 ลงวันที่ 1 สิงหาคม 2544)