ภาษีรายได้ เงินมัดจำ (ตอนจบ)

เงินมัดจำเป็นรายได้ที่ต้องนำมาเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลหรือไม่ ได้กล่าวไว้ในบทความตอนที่ผ่านมาแล้ว ปัญหาต่อมามีว่า เงินมัดจำสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ ?

เงินมัดจำสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการ

ในเรื่องดังกล่าวพิจารณาตามข้อกฎหมายเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งแยกพิจารณาได้ดังนี้

1. ภาษีมูลค่าเพิ่มเก็บจากการขายสินค้า

เงินมัดจำสำหรับการขายสินค้าตามมาตรา 77/1 (8) แห่งประมวลรัษฎากร กำหนดความหมายของการ “ขาย” สินค้าที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ว่า

“ขาย” หมายความว่า จำหน่าย จ่าย โอนสินค้า ไม่ว่าจะมีประโยชน์หรือค่าตอบแทนหรือไม่ และให้หมายความรวมถึง

(ก) สัญญาให้เช่าซื้อสินค้า สัญญาซื้อขายผ่อนชำระที่กรรมสิทธิ์ในสินค้ายังไม่โอนไปยังผู้ซื้อเมื่อได้ส่งมอบสินค้าให้ผู้ซื้อแล้ว หรือสัญญาจะขายสินค้าที่เป็นไปตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรี

(ข) ส่งมอบสินค้าให้ตัวแทนเพื่อขาย

(ค) ส่งสินค้าออกนอกราชอาณาจักร

(ง) นำสินค้าไปใช้ไม่ว่าประการใด ๆ เว้นแต่การนำสินค้าไปใช้เพื่อการประกอบกิจการของตนเองโดยตรงตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด

(จ) มีสินค้าขาดจากรายงานสินค้าและวัตถุดิบตามมาตรา 87 (3) หรือมาตรา 87 วรรคสอง

(ฉ) มีสินค้าคงเหลือและหรือทรัพย์สินที่ผู้ประกอบการมีไว้ในการประกอบกิจการ ณ วันเลิกประกอบกิจการ แต่ไม่รวมถึงสินค้าคงเหลือและหรือทรัพย์สินดังกล่าวของผู้ประกอบการซึ่งได้ควบเข้ากันหรือได้โอนกิจการทั้งหมดให้แก่กัน ทั้งนี้ ผู้ประกอบการใหม่อันได้ควบเข้ากันหรือผู้รับโอนกิจการต้องอยู่ในบังคับที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 82/3

(ช) กรณีอื่นตามที่กำหนดในกฎกระทรวง

จึงเห็นได้ว่า คำว่า “ขายสินค้า” มีความหมายหลายนัยตามมาตรา 77/1 (8) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งจะมีความหมายหลักก็คือ “ขาย” หมายความว่า จำหน่าย จ่าย โอนสินค้า ไม่ว่าจะมีประโยชน์หรือค่าตอบแทนหรือไม่ (มาตรา 77/1 (8))

ความหมายของการ “ขาย” สินค้าตามนัยดังกล่าว สรุปได้ว่าเป็นการเปลี่ยนมือสินค้าจากผู้หนึ่งไปยังอีกผู้หนึ่ง ไม่ว่าการเปลี่ยนมือของสินค้าจะเป็นไปในลักษณะใดและมีค่าตอบแทนหรือไม่ก็ตาม เช่น การแจก การแถม การให้สินค้า การให้สินค้าทดลองใช้ เป็นต้น ส่วนการขายสินค้าที่ต้องมีการจ่ายเงินมัดจำ ได้แก่ การขายสินค้าที่ต้องโอนสินค้าและมีค่าตอบแทน กล่าวคือ ก็เป็นการซื้อขายสินค้าตามความรู้สึกของวิญญูชนนั่นเอง

ส่วนการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจะคำนวณจากฐานภาษี โดยฐานภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการทั่วไป ได้แก่ มูลค่าทั้งหมดที่ผู้ประกอบการได้รับหรือพึงได้รับจากการขายสินค้าหรือการให้บริการ รวมทั้งภาษีสรรพสามิต (ถ้ามี)

สำหรับ “ภาษีสรรพสามิต” หมายความรวมถึง ภาษีสุรา ค่าแสตมป์ยาสูบ ค่าธรรมเนียมประทับตราไพ่ และภาษีหรือค่าธรรมเนียมอื่นในลักษณะทำนองเดียวกันตามที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกา (มาตรา 77/1 (19))

มูลค่าของฐานภาษีให้หมายความถึงเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน ค่าบริการ หรือประโยชน์ใดซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน (มาตรา 79 วรรคสอง)

จากความหมายมูลค่าของฐานภาษีดังกล่าว จะเห็นได้ว่าฐานภาษีที่ผู้ประกอบการจะต้องนำมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มในการขายสินค้า ได้แก่ เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน ค่าบริการ หรือประโยชน์ใด ๆ ซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงินที่ได้รับหรือพึงได้รับ รวมทั้งภาษีสรรพสามิต ดังนั้นเงินมัดจำจากการขายสินค้าจึงเป็นฐานภาษีที่จะต้องนำมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มด้วยนั่นเอง

อย่างไรก็ดี เงินมัดจำที่ไม่ต้องนำมาเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นได้ในกรณีเงินมัดจำค่าภาชนะบรรจุสินค้า ซึ่งกรมสรรพากรได้มีคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.73/2541ฯ ข้อ 3 ไว้ว่า

เงินมัดจำที่ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ได้แก่ กรณีเงินประกันหรือเงินมัดจำภาชนะบรรจุสินค้าซึ่ง

(ก) โดยขนบธรรมเนียมประเพณีทางธุรกิจได้มีการเรียกเก็บเงินประกันหรือเงินมัดจำภาชนะบรรจุสินค้า และ

(ข) ต้องมีการคืนเงินประกันหรือเงินมัดจำให้แก่ผู้ซื้อสินค้าทันทีที่มีการคืนภาชนะบรรจุสินค้า โดยไม่มีเงื่อนไข

ตัวอย่าง : ผู้ประกอบการจำหน่ายแก๊สหุงต้ม ซึ่งการขายแก๊สบรรจุถังทางลูกค้ามิได้นำถังเปล่ามาแลกเปลี่ยน ห้างฯ จะออกใบกำกับภาษีเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเฉพาะมูลค่าของแก๊ส ส่วนถังบรรจุแก๊สห้างฯ จะเรียกเก็บเป็นเงินมัดจำ กรณีห้างฯ ต้องเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเงินค่ามัดจำถังบรรจุแก๊ส ถือว่าถังแก๊สมิใช่สินค้าที่ห้างฯ ขาย หากแต่เป็นภาชนะที่ใช้บรรจุสินค้า เงินมัดจำค่าถังแก๊สจึงมีลักษณะเป็นเงินประกันการใช้แก๊ส มิใช่ราคาอันเกิดจากการซื้อขายตามความหมายของคำว่า “ราคา” ตามมาตรา 77/1 (16) แห่งประมวลรัษฎากร ห้างฯ จึงไม่ต้องเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากเงินค่ามัดจำถังแก๊ส (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0811(กม)/718 ลงวันที่ 30 กรกฎาคม 2540)

การเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเงินมัดจำจากการขายสินค้าสามารถแยกได้ดังนี้

(1) มัดจำจากการขายสินค้าภายในประเทศ ให้พิจารณาจากจุดความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 78 (1) แห่งประมวลรัษฎากร กล่าวคือ ความรับผิดในการเสียภาษีทั้งหมดเกิดขึ้นเมื่อส่งมอบสินค้า เว้นแต่กรณีที่ได้มีการกระทำดังต่อไปนี้เกิดขึ้นก่อนส่งมอบสินค้า ก็ให้ถือว่าความรับผิดเกิดขึ้นเมื่อได้มีการกระทำนั้น ๆ ด้วย

(ก) โอนกรรมสิทธิ์สินค้า

(ข) ได้รับชำระราคาสินค้า หรือ

(ค) ได้ออกใบกำกับภาษี

ทั้งนี้ โดยให้ความรับผิดเกิดขึ้นตามส่วนของการกระทำนั้น ๆ แล้วแต่กรณี (มาตรา 78 (1))

ตัวอย่างที่ 1 :  บริษัทขายสินค้ามีมูลค่า 1,000,000 บาท โดยจะส่งมอบสินค้าในวันที่ 15 มกราคม 2569 แต่เรียกเก็บเงินล่วงหน้าหรือเงินมัดจำร้อยละ 10 เป็นเงินจำนวน 100,000 บาท เมื่อวันที่ 15 ธันวาคม 2568 กรณีดังกล่าวความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจะเป็นดังนี้

•      ณ วันที่ 15 ธันวาคม 2568 ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจะเกิดขึ้นจากเงินมัดจำจำนวน 100,000 บาท บริษัทมีสิทธิเรียกเก็บภาษีขายได้ร้อยละ 7.0 เป็นเงินจำนวน 7,000 บาท และต้องออกใบกำกับภาษีให้ผู้ซื้อสินค้าที่คำนวณจากจำนวนเงินดังกล่าว พร้อมทั้งต้องนำยอดขาย ภาษีขายไปลงในรายงานภาษีขายด้วย

•      ณ วันที่ 15 มกราคม 2569 วันส่งมอบสินค้า ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มทั้งหมดจะเกิดขึ้นในวันดังกล่าว จากจำนวนราคาสินค้าที่เหลือ 900,000 บาท บริษัทมีสิทธิเรียกเก็บภาษีขายได้ร้อยละ 7.0 เป็นเงิน 63,000 บาท และต้องออกใบกำกับภาษีให้ผู้ซื้อสินค้าที่คำนวณจากจำนวนเงินดังกล่าว พร้อมทั้งต้องนำยอดขาย ภาษีขายไปลงในรายงานภาษีขาย

ต่อมามีการชำระราคาสินค้าทางบริษัทก็ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม เพราะได้เสียภาษีในวันที่ความรับผิดในการเสียภาษีเกิดขึ้นทั้งหมดเมื่อส่งมอบสินค้าแล้ว