ข้อหารือกฎหมายภาษีกรมสรรพสามิต เกี่ยวกับ “ขอบเขตของฐานภาษี”

ในการจัดเก็บภาษีสรรพสามิตที่จะต้องบังคับจัดเก็บจากประชาชนนั้น แน่นอนว่าจะต้องอาศัยอำนาจตามความในพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2560 และกฎหมายอนุบัญญัติที่เกี่ยวข้อง ทั้งพระราชกฤษฎีกา ประกาศกระทรวง ประกาศกรม ระเบียบกรม และคำสั่งกรมต่าง ๆ แต่เนื่องจากหลักเกณฑ์ในการจัดเก็บภาษีไม่สามารถนำไปกำหนดไว้ในกฎหมายดังกล่าวได้ทั้งหมด จึงทำให้มีประเด็นที่ยังไม่ชัดเจนจนนำไปสู่การตั้งคำถามต่าง ๆ ผ่านการหารือหรือสอบถามทั้งที่เป็นทางการและไม่เป็นทางการ

ผู้เขียนเห็นว่าคำถามหลายเรื่องน่าสนใจสมควรที่ผู้อ่านวารสารเอกสารภาษีอากรทุกท่านควรทราบ เพื่อให้สามารถปฏิบัติตามกฎหมายว่าด้วยภาษีสรรพสามิตได้อย่างถูกต้องครบถ้วน จึงตั้งใจว่าจะทยอยนำเสนอประเด็นปัญหาต่าง ๆ ที่เป็นข้อหารือทั้งที่เป็นทางการและไม่เป็นทางการเหล่านั้นมานำเสนออย่างต่อเนื่อง พร้อมกับการอัปเดตมาตรการและเรื่องในทางภาษีอื่น ๆ สลับกันไปตามความเหมาะสม โดยในครั้งนี้จะเป็นเรื่องข้อหารือเกี่ยวกับขอบเขตของ “ฐานภาษี” ซึ่งมักจะมีคำถามอยู่บ่อยครั้งเพราะฐานภาษี (Tax Base) ส่งผลโดยตรงต่อความมากน้อยของจำนวนภาษีที่จะต้องเสีย

ข้อหารือเรื่องที่ 1

Q : ราคาขายปลีกแนะนำสำหรับยานยนต์ไฟฟ้าที่ผลิตหรือนำเข้าโดยไม่มีแบตเตอรี่ จะต้องนำราคาแบตเตอรี่ไปรวมไว้ในโครงสร้างราคาด้วยหรือไม่

A : ผู้เขียนได้เคยนำเสนอข้อหารือเกี่ยวกับรถจักรยานยนต์ไฟฟ้าในประเด็นว่า ยานยนต์ไฟฟ้าที่ผลิตหรือนำเข้าโดยไม่มีแบตเตอรี่ ถือเป็นสินค้ารถจักรยานยนต์ตามบัญชีพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต ตอนที่ 7 หรือไม่ ซึ่งผู้เขียนได้อธิบายไปแล้วว่า รถจักรยานยนต์ไฟฟ้าที่ผลิตหรือนำเข้านั้น แม้ ณ ขณะที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีสรรพสามิต (Tax Point) เกิดขึ้น กล่าวคือ ณ ขณะที่นำออกจากโรงอุตสาหกรรมหรือนำเข้าสำเร็จจะไม่มีแบตเตอรี่บรรจุอยู่ในตัวรถด้วย และทำให้ยังไม่สามารถขับเคลื่อนได้ แต่ก็ถือว่าได้รับการออกแบบมาเพื่อให้สามารถเดินด้วยกำลังไฟฟ้า จึงถือเป็นรถจักรยานยนต์ตามกฎหมายว่าด้วยภาษีสรรพสามิต หลักการนี้ แม้ข้อเท็จจริงจะเป็นข้อหารือเกี่ยวกับรถจักรยานยนต์ แต่ก็สามารถนำไปใช้เป็นบรรทัดฐานสำหรับรถยนต์ไฟฟ้าที่ไม่มีแบตเตอรี่ได้ด้วยเช่นกัน

เมื่อยานยนต์ไฟฟ้าที่ผลิตหรือนำเข้าโดยไม่มีแบตเตอรี่ ถือเป็นสินค้ารถยนต์หรือรถจักรยานยนต์ตามบัญชีพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต ผู้ประกอบอุตสาหกรรมหรือผู้นำเข้าแล้วแต่กรณี จึงต้องแจ้งราคาขายปลีกแนะนำและโครงสร้างราคาขายปลีกแนะนำตามความในมาตรา 18 และจะต้องยื่นแบบรายการภาษีและชำระภาษีสรรพสามิตตามมาตรา 54 แห่งพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2560 โดยใช้ราคาขายปลีกแนะนำ (Suggested Retail Price : SRP) ที่แจ้งไว้นั้นเป็นฐานในการเสียภาษีสรรพสามิต ซึ่งราคาขายปลีกแนะนำที่แจ้งดังกล่าวจะต้องประกอบด้วยองค์ประกอบ 3 ส่วน คือ ต้นทุนการผลิต ค่าบริหารจัดการ และกำไรมาตรฐาน^[1]

สำหรับยานยนต์ไฟฟ้านั้น แบตเตอรี่ถือเป็นส่วนหนึ่งของต้นทุนการผลิตที่มีสัดส่วนสูงในโครงสร้างราคาขายปลีกแนะนำ จึงมีประเด็นปัญหาที่ผู้ประกอบการรายหนึ่งได้หารือมายังกรมสรรพสามิตว่า “ยานยนต์ไฟฟ้าที่ผลิตหรือนำเข้าโดยไม่มีแบตเตอรี่นั้น จะต้องนำราคาแบตเตอรี่ที่ต้องมีการนำไปติดตั้งหรือบรรจุในภายหลัง ไปเป็นส่วนหนึ่งของต้นทุนการผลิตในโครงสร้างราคาขายปลีกแนะนำที่ต้องแจ้งเพื่อชำระภาษียานยนต์ไฟฟ้าดังกล่าวด้วยหรือไม่”

กรมสรรพสามิตโดยการนำเสนอของสำนักกฎหมายได้ตอบข้อหารือ^[2] ในประเด็นดังกล่าว โดยเห็นว่าพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2560 มาตรา 4 บัญญัติว่า “ราคาขายปลีกแนะนำ หมายความว่า ราคาขายปลีกแนะนำที่ผู้ประกอบอุตสาหกรรมหรือผู้นำเข้าประสงค์ให้เป็นราคาขายต่อผู้บริโภคทั่วไป” หรือก็คือราคาขายที่ผู้ประกอบอุตสาหกรรมหรือผู้นำเข้าประสงค์จะกำหนดเป็นราคาขายปลีกแนะนำให้ผู้ขายปลีกขายสินค้าของตนให้แก่ผู้บริโภครายสุดท้ายในตลาดปกติ เป็นราคาที่ผู้ประกอบอุตสาหกรรมหรือผู้นำเข้าได้มีการวางแผนการตลาดไว้แล้ว โดยราคาดังกล่าวเป็นราคาที่กรมสรรพสามิตใช้เป็นฐานภาษีในการคำนวณภาษีตามมูลค่าสำหรับสินค้าที่เสียภาษีสรรพสามิต เมื่อเป็นราคาของสินค้าที่จะขายให้แก่ผู้บริโภครายสุดท้าย ราคาดังกล่าวจึงเป็นราคาที่มีการรวมค่าต้นทุนต่าง ๆ ที่จะมาเป็นสินค้าที่สำเร็จพร้อมใช้งาน ซึ่งโดยปกติของการขายยานยนต์ไฟฟ้า เช่น รถจักรยานยนต์ไฟฟ้าย่อมจะขายรถจักรยานยนต์ไฟฟ้าที่สามารถเดินได้ด้วยกำลังไฟฟ้า (แบตเตอรี่) การแจ้งราคาขายปลีกแนะนำของรถจักรยานยนต์ไฟฟ้าจะต้องรวมอุปกรณ์ทุกอย่างที่ต้องใช้ในการประกอบให้เป็นรถจักรยานยนต์ไฟฟ้าที่สามารถวิ่งได้ จึงต้องรวมราคาของแบตเตอรี่ด้วย ดังนั้นราคาขายปลีกแนะนำสำหรับยานยนต์ไฟฟ้าที่ผลิตหรือนำเข้าโดยไม่มีแบตเตอรี่ จะต้องนำราคาแบตเตอรี่ไปรวมไว้ในโครงสร้างราคาด้วย

ข้อหารือเรื่องที่ 2

Q : ปัญหาขอบเขตฐานภาษีกิจการสถานบริการประเภท “กิจการบันเทิงหรือหย่อนใจ”

A : “กิจการบันเทิงหรือหย่อนใจ” หรือเรียกกันทั่วไปว่า “สถานบันเทิง” ถือเป็นกิจการสถานบริการที่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต โดยกฎหมายกำหนดไว้ตามพิกัดประเภทที่ 17.01 ได้แก่ “ไนต์คลับ ดิสโกเธค ผับ บาร์ ค็อกเทลเลาจน์ โดยให้หมายรวมถึงสถานที่ที่จำหน่ายอาหารและเครื่องดื่มที่มีแอลกอฮอล์ โดยจัดให้มีการแสดงดนตรีหรือการแสดงอื่นใดเพื่อการบันเทิง ซึ่งปิดทำการหลังเวลา 24.00 นาฬิกา”

สถานบันเทิงถือเป็นกิจการสถานบริการที่กฎหมายกำหนดให้เสียภาษีจาก “รายรับ” เมื่อรายรับเป็นฐานในการเสียภาษี จึงส่งผลต่อความมากน้อยของจำนวนภาษี และในบางกรณีสถานบันเทิงก็มีรายรับที่หลากหลายรูปแบบ จึงมักจะมีประเด็นปัญหาหารือมายังกรมสรรพสามิตว่ารายรับในลักษณะใดบ้างจะต้องเสียภาษีสรรพสามิต

มีข้อหารืออยู่เรื่องหนึ่ง ข้อเท็จจริงเป็นเรื่องที่บริษัท A เป็นผู้ประกอบกิจการสถานบริการ กล่าวคือเป็น “สถานที่ที่จัดจำหน่ายอาหารและเครื่องดื่มที่มีแอลกอฮอล์โดยจัดให้มีการแสดงดนตรีหรือการแสดงอื่นใดเพื่อการบันเทิงซึ่งปิดทำการหลังเวลา 24.00 นาฬิกา” บริษัท A มีรายได้จากการจำหน่ายอาหารและเครื่องดื่มแอลกอฮอล์ ซึ่งรายได้จากการจำหน่ายอาหารและเครื่องดื่มนี้ บริษัท A ให้ผู้อื่นเป็นผู้จำหน่ายอาหารและเครื่องดื่มแอลกอฮอล์ เมื่อได้รับค่าบริการอาหารและเครื่องดื่มจะออกบิลในนามบริษัท A เต็มจำนวน และนำเงินดังกล่าวให้ผู้จำหน่ายอาหารและเครื่องดื่มแอลกอฮอล์ในสัดส่วน 60% บริษัท A จะได้รับค่าคอมมิชชัน (ส่วนแบ่งจากร้านที่จำหน่ายอาหารและเครื่องดื่มแอลกอฮอล์) ในสัดส่วน 40% นอกจากนี้ ยังมีรายได้จากค่าเช่าพื้นที่ที่จำหน่ายอาหารและเครื่องดื่ม และค่าเช่าพื้นที่เพื่อจัดงานคอนเสิร์ต งานแต่งงาน งานประกวดนางงาม หรืออื่น ๆ ซึ่งอาจจะมีการเช่าในช่วงกลางวันและกลางคืน จึงมีปัญหาว่ารายรับใดบ้างที่จะต้องนำมารวมเป็นฐานในการเสียภาษีสรรพสามิต

กรมสรรพสามิตโดยการนำเสนอของสำนักกฎหมายได้ตอบข้อหารือ^[3] โดยแยกเป็นประเด็นดังนี้